案例导入
发电企业、纺织企业和汽车制造业都要计算产品成本，但各自又都有不同的生产特点。
发电企业只生产一种产品——电，而且生产过程在技术上的不可间断；纺织企业可以生产毛坯布和多种花布，主要生产过程依次经过纺纱、织布和染整三个步骤；汽车制造业可以生产不同型号的汽车，它的生产过程是将各种原材料分别在各个加工车间平行加工为各种汽车零件或部件（有些零件、部件可以外购），然后再将各种零件和部件装配成最终产品——汽车。这三类经过不同工艺过程，不同生产组织形式生产的产品，能采用同样的方法计算产品成本吗？计算这些产品成本时应考虑哪些因素？如果资料给定，你能计算出这些企业的产品成本吗？
通过本模块的学习，相信你一定会有这个能力。
项目一 产品成本计算方法的选择
任务一 了解生产特点和管理要求对产品成本计算的影响。
任务二 能根据企业生产特点和管理要求选择合适的产品成本计算方法。
一、生产特点和管理要求对产品成本计算的影响
产品成本是在生产过程中形成的，因此生产的特点在很大程度上影响着成本计算方法的特点；另外，成本计算是为成本管理提供资料的，因此采用什么方法，提供哪些资料，要考虑成本管理的要求。当然，成本管理的要求也脱离不开生产的特点。以上两个方面的关系说明，企业在确定产品成本计算方法时，必须从企业的具体情况出发，同时考虑企业的生产特点和进行成本管理的要求。
不同工业部门、行业企业的生产特点千差万别，但按照工业生产的一般特点，可做如下分类。
（一）生产按工艺过程特点分类
工业企业的生产，按其生产工艺过程的特点，可以分为单步骤生产和多步骤生产两种类型。
1.单步骤生产
单步骤生产，又称简单生产，是指生产工艺过程不能间断，或者不能分散在不同工作地点进行的生产，如发电、采掘等工业生产。这类企业，其产品生产周期较短，没有自制半成品或其他中间产品。由于技术上的不可间断（如发电），或由于工作地点上的限制（如采煤），通常只能由一个企业整体进行，而不能由几个企业协作进行。
2.多步骤生产
多步骤生产，又称复杂生产，是指生产工艺过程由若干个可以间断的、或可以分散在不同地点、不同时间进行的若干生产步骤所组成的生产，它可以在一个企业或车间内独立进行，也可以由几个企业或车间在不同的工作地点协作进行生产。如纺织、钢铁、机械、造纸、服装等工业生产。这类企业，其产品生产周期一般较长，有自制半成品或中间产品。多步骤生产按产品生产过程加工方式的不同，又可分为连续式生产和装配式生产两类。
（1）连续式生产是指原材料投入生产后，要依次经过各生产步骤的连续加工，才能成为产品的生产，如纺织、冶金、造纸等工业生产。
（2）装配式生产是指先将各种原材料分别在各个加工车间平行加工为零件或部件，然后再将各种零件和部件装配为产成品的生产，如机械、车辆、仪表制造等工业生产。
（二）生产按生产组织特点分类
工业企业的生产，按其生产组织的特点，可以分为大量生产、成批生产和单件生产三种类型。
1.大量生产
大量生产是指不断地重复生产一种或几种相同产品的生产。在这种生产的企业或车间中，产品的品种较少，每种产品的产量较大而且比较稳定，如采掘、冶金、纺织、面粉、化肥等的生产。
2.成批生产
成批生产是指按照事先规定的产品批别和数量进行的生产。在这种生产的企业或车间中，产品品种较多，而且具有一定的重复性，如服装、机械的生产。成批生产按照产品批量的大小，又可以分为大批生产和小批生产。大批生产，由于产品批量大，往往在几个月内不断地重复生产一种或几种产品，因而性质近于大量生产；小批生产，由于生产产品的批量小，一批产品一般可以同时完工，因而其性质近于单件生产。
3.单件生产
单件生产类似小批生产，是指根据各订货单位的要求，生产个别的、特殊的产品的生产，如重型机器制造和船舶制造等。在这种生产的企业或车间中，产品的品种多，而且很少重复。
单步骤生产和连续加工式的多步骤生产的生产组织多为大量生产。装配式的多步骤生产的生产组织，则有大量生产、成批生产和单件生产的区别。
（三）生产特点和成本管理要求对产品成本计算的影响
生产类型不同，对成本进行管理的要求也不一样。而生产特点和管理要求又必然对产品成本计算产生影响。这一影响主要表现在成本计算对象的确定上。
1.对成本计算对象的影响
所谓成本计算对象，就是生产费用归集的对象，通俗地讲就是计算什么的成本。根据管理的需要，工业企业成本计算对象可能是产品的品种，也可能是产品的批别或者是产品的生产步骤。
从产品生产工艺过程看，单步骤生产其工艺过程不能间断，因而不可能也不需要按照生产步骤计算产品成本，只能按照生产产品的品种计算成本。而在多步骤生产中，为了加强各个生产步骤的成本管理，往往不仅要求按照产品的品种或批别计算成本，而且要求按照产品生产的步骤计算成本。但是，如果企业的规模较小，管理上不要求按照生产步骤考核生产费用、计算产品成本，也可以不按照生产步骤计算成本，而只按照产品品种或批别计算成本。
从产品生产组织特点看，在大量生产情况下，一种或若干种产品连续不断地重复生产，一方面，同样的原材料不断投入；另一方面，相同的产品不断产出，因而管理上只要求，而且也只能按照产品的品种计算成本。大批生产往往集中投料，生产一批零部件供几批产品耗用；耗用量较多的零部件，也可以另行分批生产。在这种情况下，零部件生产的批别与产品生产的批别往往是不一致的，因而也就不能按照产品的批别计算成本，而只能按照产品的品种计算成本。小批、单件生产，由于其生产的产品批量小，一批产品一般可以同时完工，因而有可能按照产品的批别或件别，归集生产费用，计算产品成本。从管理要求看，为了分析和考核各批产品成本水平，也要求按照产品的批别或件别计算成本。
综上所述，在产品成本计算工作中有着三种不同的成本计算对象：①以产品的品种为成本计算对象；②以产品的批别为成本计算对象；③以产品生产步骤为成本计算对象。
成本计算对象的确定，是设置产品成本明细账、归集生产费用、计算产品成本的前提，是构成成本计算方法的主要标志，因而也是区别各种成本计算基本方法的主要标志。
此外，生产类型特点以及与其相联系的成本管理的要求，还对成本计算期、完工产品与在产品之间的费用分配等产生影响。
2.对产品成本计算期的影响
产品成本计算既包括完工产品成本的计算也包括在产品成本的计算，一般情况下都是定期于每月月末进行的。但在不同生产类型中也不完全一样，这主要决定于生产组织的特点。在大量、大批生产中，由于生产活动连续不断地进行着，月末一般都有完工产品和未完工的在产品，因而产品成本计算都是定期于每月月末进行，而与产品的生产周期不相一致。
但在小批、单件生产中，每月不一定都有产品完工，完工产品成本有可能在某批或某件产品完工以后计算，因而完工产品成本的计算是不定期的，而与生产周期相一致。在这类企业中，有的采用更简化的方法，即只在有产品完工的月份才对完工产品进行成本计算，而对未完工的在产品，只以总数反映在基本生产成本二级账中，而不分产品计算在产品成本。
3.对完工产品与在产品之间费用分配的影响
生产类型的特点，还影响到月末在进行成本计算时有没有在产品，是否需要在完工产品与在产品之间分配费用的问题。在单步骤生产中，生产过程不能间断，生产周期也短，一般没有在产品，或者在产品数量很少，因而计算产品成本时，生产费用不必在完工产品与在产品之间进行分配。在多步骤生产中，是否需要在完工产品与在产品之间分配费用，在很大程度上取决于生产组织的特点。在大量、大批生产中，由于生产连续不断地进行，而且经常存在在产品，因而在计算成本时，就需要采用适当的方法，将生产费用在完工产品与在产品之间进行分配。在小批、单件生产中，在每批、件产品完工前，产品成本明细账中所记录的生产费用就是在产品的成本；完工后，其所记费用就是完工产品的成本，因而不存在在完工产品与在产品之间分配费用的问题。
例51 秦山火力发电厂除生产电力外还生产一部分热力。生产技术过程不能间断，没有在产品和半成品。火力发电是利用燃料燃烧所发生的高热，使锅炉里的水变成蒸汽，推动汽轮机迅速旋转，借以带动发电机转动，产生电力。因而火力发电厂一般设有下列基本生产分场（车间）：（1）燃料分场；（2）锅炉分场；（3）汽机分场；（4）电气分场。由于产电兼供热，汽机分场还划分为两个部分，即电力化部分和热力化部分。此外，还设有机械修配等辅助生产分场和企业管理部门。
请你根据该厂的实际情况，分析该厂生产工艺特点和生产组织特点，及其它们对成本计算的影响。
分析 该火力发电厂主要产品是电力，还生产一部分热力，且生产技术过程不能间断。
因此生产工艺特点是单步骤生产，生产组织特点是大量大批生产；它们对成本计算的影响是以电力和热力为成本计算对象，产品成本计算定期于每月月末进行，本月生产费用全部由完工产品——电力和热力负担。
二、产品成本计算方法的选择
生产类型特点和成本管理要求对产品成本计算的影响主要表现在成本计算对象的确定上。产品成本计算，就是按照成本计算对象分配和归集生产费用，计算产品成本的过程，这就进一步说明了成本计算对象是产品成本计算的核心，因而也是构成产品成本计算方法的主要标志。我们下面就是在这一基础上具体阐明成本计算对象与产品成本计算方法的关系。
（一）产品成本计算的基本方法
与不同类型生产特点和成本管理要求相适应，产品成本计算中有三种不同的成本计算对象：产品品种、产品批别和产品的生产步骤。因而以成本计算对象为主要标志的产品成本计算基本方法有三种：
（1）品种法。以产品品种为成本计算对象，一般适用于单步骤的大量生产，如发电、采掘等；也可用于不需要分步骤计算成本的多步骤的大量、大批生产，如小型造纸厂、水泥厂等。
（2）分批法。以产品批别为成本计算对象，适用于单件、小批的单步骤生产或管理上不要求分步骤计算成本的多步骤生产，如修理作业、专用工具模具制造、重型机器制造、船舶制造等。
（3）分步法。以产品生产步骤为成本计算对象，适用于大量、大批的多步骤生产，如纺织、冶金、机械制造等。
这三种方法为产品成本计算的基本方法，也是计算产品实际成本必不可少的方法。鉴于任何企业，不论采用何种成本计算方法，最终都必须按照产品品种算出产品成本。因此，品种法是上述方法中最最基本的成本计算方法。
（二）产品成本计算的辅助方法
除上述成本基本计算方法外，在产品品种、规格繁多的企业中，如制鞋厂、灯泡厂等，为了简化成本计算工作，还可以采用一种简便的成本计算方法——分类法；在定额管理基础好的企业中，为了配合和加强定额管理，加强成本控制，还可以采用一种将符合定额的费用和脱离定额的差异分别核算的产品成本计算方法——定额法。这两种方法与生产类型的特点没有直接联系，不涉及成本计算对象；它们的应用或者是为了简化成本计算工作，或者是为了加强成本管理，只要具备条件，在哪种企业都能用。它们对计算产品实际成本不是必不可少的，因此通称为产品成本计算的辅助方法。需要注意的是，这些辅助方法一般不能单独使用，而应与各种基本方法结合使用。
例52 某钢铁厂设有炼铁、炼钢和轧钢三个基本生产车间。炼铁车间生产三种生铁：炼钢生铁、铸造生铁和锰铁。其中炼钢生铁全部供应本厂炼钢耗用；铸造生铁和锰铁全部外售。炼钢车间生产高石灰镇静和低石灰镇静两种钢锭，全部供应本厂轧钢车间轧制钢材：高石灰钢轧制盘条，低石灰钢轧制圆钢。此外，该厂还设有供水、供电等辅助生产车间和企业管理部门。
请你根据该厂的实际情况，分析该厂生产工艺特点和生产组织特点，及其它们对成本计算的影响，并说明该厂在成本核算中所应采取的成本计算方法。
分析
（1）该厂生产工艺是炼铁——炼钢——轧钢，因此生产工艺特点是多步骤生产，生产组织特点是大量大批生产。
