第13章 增值税的会计处理(4)

（6）接受应税劳务。纳税人接受加工、修理修配劳务，应按取得的增值税专用发票上注明的增值税税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，按增值税专用发票上记载的加工、修理修配等货物成本的金额借记“其他业务支出”、“委托加工物资”、“制造费用”、“管理费用”等账户，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“银行存款”等账户。

【例3-5】某运输公司汽车进行维修，以银行存款支付修理费用20000元，增值税专用发票注明的增值税税额为3400元。会计处理如下：

借：管理费用20000

应交税费——应交增值税（进项税额）3400

贷：银行存款23400

（7）进口货物。企业进口货物，按照海关提供的完税凭证上注明的增值税税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，按照进口货物应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“商品采购”、“原材料”等账户，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“银行存款”等账户。其具体会计处理方法与国内购进货物的处理方法相同，只是扣税依据不同。

【例3-6】某企业从国外进口电子元件一批，到岸价格100万元，从海关取得的完税凭证上注明：进口关税5万元，进口增值税178500元。另外发生国内运费1000元。以上费用以银行存款支付，电子元件已验收入库。会计处理如下：

准予抵扣的进项税额=178500+1000×7％=178570（元）

电子元件采购成本=1000000+50000+（1000-70）=1050930（元）

借：库存商品1050930

应交税费——应交增值税（进项税额）178570

贷：银行存款1229500

（8）购进免税农业产品和废旧物资进项税额的计算。纳税人购进免税农业产品和废旧物资时，按购入农业产品的买价、收购废旧物资的收购金额和规定的扣除率计算进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，按买价扣除按规定计算的进项税额后的差额，借记“材料采购”、“商品采购”等科目，按应付或实际支付的价款，贷记“应付账款”、“银行存款”等账户。

【例3-7】某制造厂从某废旧物资回收公司购入废旧物资一批作为原材料使用，取得对方开具的由税务机关监制的普通发票上注明价款20000元，材料已验收入库，以转账支票支付货款。会计处理如下：

借：原材料18000

应交税费——应交增值税（进项税额）2000

贷：银行存款20000

增值税发票丢失了怎么办

一家供货商向企业开具增值税专用发票，但供货商自己把发票联丢失，抵扣联没有丢失，这种情况该如何处理？

《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》（国税发〔2006〕156号）第二十八条规定，一般纳税人丢失已开具增值税专用发票的发票联和抵扣联，如果丢失前已认证相符的，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证；如果丢失前未认证的，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证，认证相符的凭该专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。

一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联，可将专用发票抵扣联作为记账凭证，专用发票抵扣联复印件留存备查。

2.进项税额转出的会计处理

当纳税人购进的货物或接受的应税劳务不是用于增值税应税项目，而是用于非应税项目、免税项目或用于集体福利、个人消费等情况时，其支付的进项税不能从销项税额中抵扣。

（1）纳税人当期购进的货物或应税劳务事先并未确定将用于生产或非生产经营，但其进项税额已在当期销项税额中进行了抵扣，当已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务改变用途，用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费等。这种情况是指原已作为进项税额处理后才改变用途，销项税额不能形成，则原处理的进项税额也不能抵减。只能贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”账户。

（2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务（相关的应税劳务，是指与购进货物相关的应税劳务，如运输劳务、加工、修理修配劳务），非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务，其进项税额不得抵扣，因为发生非正常损失，不能实现销售，不会产生销项税额，在购进时已作为进项税额抵扣的增值税作进项税额转出。

【例3-8】某工厂仓库因进水损毁一批产品，成本价20000元，其所耗材料等有关货物的进项税额为3400元。会计处理如下：

借：待处理财产损溢23400

贷：产成品20000

应交税费——应交增值税（进项税额转出）3400

（3）将购进货物或者劳务用于在建工程的会计处理。一般纳税人为生产、销售购进的货物或者应税劳务，企业支付的增值税已计入“进项税额”科目，若该货物或劳务购进后用于机器设备类的在建工程，按规定其进项税额允许抵扣；若该货物或劳务用于不动产的在建工程，按规定其进项税额不允许抵扣，应贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”账户。

3.3.3不允许抵扣增值税额的会计处理

1.纳税人兼营免税项目或非应税项目

纳税人兼营免税项目或非应税项目而无法准确划分不得抵扣的进项税额的，其计算公式为

无法划分的不得抵扣进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非应税劳务营业额合计当月全部销售额、营业额合计（3-12）

2.购进直接用于非应税项目、免税项目、集体福利、个人消费货物（包括纳税人的交际应酬消费）或应税劳务进项税额的核算

当纳税人购进的货物或接受的应税劳务不是用于增值税应税项目，而是用于非应税项目、免税项目或用于集体福利、个人消费等情况时，其支付的进项税额就不能从销项税额中抵扣，只能与其价款一并计入所购货物或应税劳务的成本。借记“在建工程”、“材料采购”、“应付福利费”、“其他业务支出”等账户，贷记“银行存款”、“应付账款”、“其他货币资金”等账户。

3.企业购入货物或接受应税劳务没有取得增值税专用发票

如果仅取得普通发票的（不包括购进免税农业产品、废旧物资），购货方不能自己计算增值税作为进项税额反映，只能按普通发票上列明的价税合计，借记“物资采购”账户，贷记“银行存款”账户。

【例3-9】某企业购入建筑材料一批用于正在进行的不动产在建工程，价款10万元，增值税专用发票上注明税额为17000元，用银行存款支付货款。会计处理如下：

借：在建工程117000

贷：银行存款117000

4.购进货物过程中发生非正常损失的会计处理

企业在货物购进过程中，如果发生意外事故或因管理不善致使购进的货物发生非正常损失，其进项税额不得抵扣。

3.3.4销项税额的会计处理

1.一般销售业务的核算

（1）直接收款方式销售货物的会计处理。按应收或实际收到的价税合计，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等账户；按照规定税率收取的增值税税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户；按实现的销售收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等账户。发生的销货退回，作相反的会计处理。

【例3-10】某企业对外销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明价款200万元，增值税税款34万元，款项已存入银行。会计处理如下：

借：银行存款2340000

贷：主营业务收入2000000

应交税费——应交增值税（销项税额）340000

（2）托收承付和委托收款方式销售业务的会计处理。企业采用委托收款或托收承付结算方式销售产品，尽管结算程序不同，但按增值税法规定，均应于发出商品并向银行办妥托收手续的当天，确认销售实现并发生纳税义务。企业应根据委托收款或托收承付结算凭证和发票，借记“应收账款”账户，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”、“主管业务收入”等账户。

【例3-11】某公司采取托收承付结算方式向某企业销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明价款10000元，增值税税款1700元，已向银行办妥托收手续。会计处理如下：

借：应收账款11700

贷：主营业务收入10000

应交税费——应交增值税（销项税额）1700

（3）采用赊销和分期收款方式销售产品的销项税额的会计处理。采用赊销和分期收款方式销售产品，按增值税法的规定，销售实现并发生纳税义务和开具增值税专用发票的时间为合同约定收款日期的当天。发出商品时，借记“分期收款发出商品”账户，贷记“库存成品”账户，按合同约定收款日期开具增值税专用发票，并按增值税专用发票上的金额，借记“银行存款”、“应收账款”等账户，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”、“主营业务收入”等账户。

【例3-12】某企业以分期收款方式销售产品1000箱，单价90元/箱，产品实际成本为8.1万元，增值税税额为15300元。按合同规定，从3月份开始平均分3个月收款，会计处理如下：

发出商品时

借：分期发出商品81000

贷：库存商品81000

在合同约定的收款日期开具增值税专用发票（或普通发票），并计算增值税销项税额

借：银行存款35100

贷：主营业务收入30000

应交税费——应交增值税（销项税额）5100

同时，结转相应的成本

借：主营业务成本27000

贷：分期收款发出商品27000

以后两期的会计处理同上。

（4）预收货款方式销售业务的核算。纳税人采取预收货款方式销售货物，纳税义务发生的时间为货物发出的当天。企业收到预收货款时不作销售处理，等到发出产品时才作销售处理。纳税人在收到预收款项时，借记“银行存款”账户，贷记“预收账款”账户；发出商品时，确认收入及补收货款，借记“预收账款”、“银行存款”等账户，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等账户，同时结转已销商品成本。

【例3-13】某公司以预收货款方式销售一批产品，10月份收到预收货款6万元；11月10日发出产品，实际成本为8万元，不含税价为10万元，增值税税额为17000元，当月收到对方补发的货款，会计处理如下：

10月收到预收货款时

借：银行存款60000

贷：预收账款60000

11月10日发出产品、补收货款时

借：预收账款60000

银行存款57000

贷：主营业务收入100000

应交税费——应交增值税（销项税额）17000

结转成本时

借：主营业务成本80000

贷：产成品80000

（5）销货退回及折让、折扣的销项税额的会计处理。企业在产品销售过程中，如果发生因品种、规格、质量等不符合要求而退货或要求折让，不论是当月销售的退货与折让、还是以前月份销售的退货与折让，均应冲减当月的主营业务收入，在收到购货单位退回的增值税专用发票或寄来的证明单后，分别就不同情况进行账务处理。

第一，销货退回的会计处理。

销货全部退回并收到购货方退回的增值税专用发票的发票联和抵扣联，因采用托收承付结算方式，对方尚未付款。其具体做法如下：①如果属于当月销售，尚未登记入账，应在退回的发票联、抵扣联及本企业保存的存根联和记账联上均注明“作废”字样，并作废原做的记账凭证；②如果属于以前月份的销售，应在退回的发票联、抵扣联上注明“作废”字样，并根据冲销当期的产品销售收入和销项税额的凭证，借记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”（实际登记入账时，应以红字记入贷方）、“营业费用”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等账户，贷记“应收账款”、“银行存款”（如属预收货款）、“应付账款”等账户。

【例3-14】某公司销售给另一公司的产品全部退货，已收到对方转来的增值税专用发票的发票联和抵扣联，上列价款90000元、增值税税额15300元，并转来原代垫运费700元（应计进项税额49元）和退货运费800元（应计进项税额56元）的单据。开具红字增值税专用发票（第二联、第三联与退回联订在一起保存）。会计处理如下：

借：应收账款106000（红字）

应交税费——应交增值税（进项税额）49

营业费用651

贷：主营业务收入90000（红字）

应交税费——应交增值税（销项税额）15300（红字）

借：营业费用744

应交税费——应交增值税（进项税额）56

贷：其他应付款800