（二）风险评估需考虑的因素
审计人员对控制的评价，进而对重大错报风险的评估，需考虑以下因素：
（1）账户特征及已识别的重大错报风险。如果已识别的重大错报风险水平为高（例如，复杂的发票计算或计价过程增加了开票错报的风险；经营的季节性特征增加了在旺季发生错报的风险），相关的控制应有较高的敏感度，即在错报率较低的情况下也能防止或发现并纠正错报。相反，如果已发现的重大错报风险水平为低（例如，在一个较小的、劳动力相对稳定的公司中职工薪酬的会计处理未能实现恰当准确性目标的风险），相关的控制就无须具有像重大错报风险较高时那样的敏感性。
（2）对被审计单位整体层面控制的评价。审计人员应将对整体层面获得的了解和结论，同在业务流程层面获得的有关重大交易流程及其控制的证据结合起来考虑。
在评价业务流程层面的控制要素时，考虑的影响因素可能包括：管理层及执行控制的员工表现出来的胜任能力及诚信度；员工受监督的程度及员工流动的频繁程度；管理层凌驾于控制之上的潜在可能性；缺乏职责划分，包括信息技术系统中自动化的职责划分的情况；所审计期间内部审计人员或其他监督人员测试控制运行情况的程度；业务流程变更产生的影响；如变更期间控制程序的有效性是否受到了削弱；在被审计单位的风险评估过程中，所识别的与某项控制运行相关的风险，以及对于该控制是否有进一步的监督。审计人员同时也要考虑其识别出针对某控制的风险，被审计单位是否也识别出该风险，并采取了适当的措施来降低该风险。
（三）评价决策
在对控制进行初步评价及风险评估后，审计人员需要利用实施了解程序获得的信息，回答以下问题：
（1）控制本身的设计是否合理。
审计人员需要根据上述的考虑因素判断如果识别的控制设计合理，该控制在重要业务流程中单独或连同其他控制能否有效地实现特定控制目标。
（2）控制是否得到执行。
如果设计合理的控制没有得到执行，该控制也不会发挥应有的作用。因此，审计人员需要获取审计证据。评价这类控制是否确实存在，且正在被使用。
（3）是否更多地信赖控制并拟实施控制测试。
如果认为被审计单位控制设计合理并得到执行，能够有效防止或发现并纠正重大错报，那么，审计人员通常可以信赖这些控制，减少拟实施的实质性程序。如果拟更多地信赖这些控制，需要确信所信赖的控制在整个拟信赖期间都有效地发挥了作用，即审计人员应对这些控制在该期间内是否得到一贯运行进行测试。拟信赖该控制的期间可能是整个年度，也可能是其中某一时段，如果控制测试的结果进一步证实内部控制是有效的，审计人员可以认为相关账户及认定发生重大错报的可能性较低，对相关账户及认定实施实质性程序的范围也将减少。
有时，审计人员也可能认为控制是无效的，包括控制本身设计不合理，不能实现控制目标，或者尽管控制设计合理，但没有得到执行。在这种情况下，审计人员不需要测试控制运行的有效性，而直接实施实质性程序。但在评估重大错报风险时，需要考虑控制失效对财务报表及其审计的影响。
审计人员应当将认定层次的控制因素和其他因素相结合，评估认定层次的重大错报风险，以确定进一步审计程序的性质、时间和范围。
需要特别指出的是，除非存在某些可以使控制得到一贯运行的自动化控制，审计人员对控制的了解和评价并不能够代替对控制运行有效性的测试。例如；审计人员获得了某一人工控制在某一时点得到执行的审计证据，但这并不能证明该控制在被审计期间内的其他时点也得到有效执行。
第四节评估重大错报风险
一、识别和评估重大错报风险
了解被审计单位及其环境的目的之一就是评估重大错报风险。审计人员应当识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险。
（一）识别和评估重大错报风险的审计程序
在识别和评估重大错报风险时，审计人员应当实施下列审计程序。
1、在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险，并考虑各类交易、账户余额、列报
审计人员应当运用各项风险评估程序，在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险，并将识别的风险与各类交易、账户余额和列报联系起来。例如，被审计单位因相关环境法规的实施需要更新设备，将导致对原有设备提取减值准备；宏观经济的低迷可能预示应收账款的回收存在问题：竞争者开发的新产品上市，可能导致被审计单位的主要产品在短期内过时，预示将出现存货跌价和长期资产（如同定资产等）的减值。
2、将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系
审计人员应当将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域联系起来。例如。销售困难使产品的市场价格下降，可能导致年末存货成本高于其可变现净值而需要计提存货跌价准备，这表明存货的计价认定可能发生错报。
3、考虑识别的风险是否重大
风险是否重大是指风险造成后果的严重程度。例如，在由于销售困难使产品的市场价格下降的情况下，除考虑产品市场价格下降因素外，审计人员还应当考虑产品的市场价格下降的幅度、该产品在被审计单位产品中的比重等，以确定识别的风险对财务报表的影响是否重大。假如产品市场价格大幅下降，导致产品销售收入不能抵偿成本，毛利率为负。那么年末存货跌价问题严重，存货计价认定发生错报的风险重大；假如价格下降的产品在被审计单位销售收入中所占比例很小，被审计单位其他产品销售毛利率很高，尽管该产品的毛利率为负，但可能不会使年末存货发生重大跌价问题。
4、考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性
审计人员还需要考虑上述识别的风险是否会导致财务报表发生重大错报。例如，考虑存货的账面余额是否重大，是否已适当计提了存货跌价准备等。在某些情况下，尽管识别的风险重大，但仍不至于导致财务报表发生重大错报风险。如期末财务报表中存货的余额较低，尽管识别的风险重大，但不至于导致存货的计价认定发生重大错报风险。又如，被审计单位对存货跌价准备的计提实施了比较有效的内部控制，管理层已根据存货的可变现净值计提了相应的跌价准备。在这种情况下，财务报表发生重大错报的可能性将相应降低。
审计人员应当利用实施风险评估程序获取的信息，包括在评价控制设计和确定其是否得到执行时获取的审计证据，作为支持风险评估结果的审计证据，根据风险评估结果，确定实施进一步审计程序的性质、时间和范围。
（二）可能表明被审计单位存在重大错报风险的事项和情况
审计人员应当关注下列可能表明被审计单位存在重大错报风险的事项和情况：
（1）在经济不稳定的国家或地区开展业务；
（2）在高度波动的市场开展业务；
（3）在严厉、复杂的监管环境中开展业务；
（4）持续经营和资产流动性出现问题，包括重要客户流失；
（5）融资能力受到限制：
（6）行业环境发生变化；
（7）供应链发生变化；
（8）开发新产品或提供新服务，或进入新的业务领域；
（9）开辟新的经营场所；
（10）发生重大收购、重组或其他非经常性事项；
（11）拟出售分支机构或业务分部；
（12）复杂的联营或合资；
（13）运用表外融资、特殊目的实体以及其他复杂的融资协议；
（14）重大的关联方交易；
（15）缺乏具备胜任能力的会计人员；
（16）关键人员变动；
（17）内部控制薄弱；
（18）信息技术战略与经营战略不协调；
（19）信息技术环境发生变化；
（20）安装新的与财务报告有关的重大信息技术系统；
（21）经营活动或财务报告受到监管机构的调查；
（22）以往存在重大错报或本期期末出现重大会计调整；
（23）发生重大的非常规交易；
（24）按照管理层特定意图记录的交易；
（25）应用新颁布的会计准则或相关会计制度；
（26）会计计量过程复杂；
（27）事项或交易；
（28）存在未决诉讼和或有负债。
审计人员应当充分关注可能表明被审计单位存在重大错报风险的上述事项和情况，并考虑由于上述事项和情况导致的风险是否重大，以及该风险导致财务报表发生重大错报的可能性。
（三）重大错报风险的两个层次
在对重大错报风险进行识别和评估后，审计人员应当确定：识别的重大错报风险是与特定的某类交易、账户余额、列报的认定相关，还是与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定。
1、财务报表层次的重大错报风险
某些重大错报风险可能与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定。例如，在经济不稳定的国家和地区开展业务、资产的流动性出现问题、重要客户流失、融资能力受到限制等，可能导致审计人员对被审计单位的持续经营能力产生重大疑虑。又如，管理层缺乏诚信或承受异常的压力可能引发舞弊风险，这些风险与财务报表整体相关。
财务报表层次的重大错报风险很可能源于薄弱的控制环境。薄弱的控制环境带来的风险可能对财务报表产生广泛影响，而不仅限于某类交易、账户余额、列报。审计人员应当采取总体应对措施。
