【内容提要】
商事账簿是对商事主体营业和财产状况的记录，它对于维护商事主体的独立性及保护投资人、第三人和社会公共利益，意义重大。各个国家和地区都以不同形式对商事账簿制度作了明确规定。我国的商事账簿主要有会计凭证、会计账簿和财务会计报告。商事账簿的制作须依法为之，遵守相应的原则与规则。商事账簿须加以保存，不得擅自销毁、藏匿。
商事账簿概述
一、商事账簿的概念和特征
（一）商事账簿的概念
商事账簿是指商事主体为了表明其经营及资产状况而依法制作的账簿。
商事账簿有实质意义与形式意义之分。前者是指商事主体所制作的一切关于经营账目的记载，不管这些记载是出于法律的规定，还是当事人自己主动的记载，都属于商事账簿；后者是指商事主体依法所制作的账簿，即法定账簿。
法定账簿也有广义与狭义之别。前者是指依据商法、会计法和其他法规所制作的账簿；后者则仅指依据会计法规而备置的账簿。商法上的商事账簿是指形式意义上且广义的商事账簿，即广义的法定账簿。
（二）商事账簿的特征
（1）商事账簿是商事主体制作的账簿。一切法律主体都可以制作账簿，如政府有政府账簿，社会团体甚至公民个人等有非商事账簿，但商事账簿仅是具备商事主体资格者制作的账簿。非商事主体制作的账簿不是商事账簿，而被称为政府账簿或其他会计账簿。
（2）商事账簿的设置具有法定性。商事账簿制度是关于商事主体经营和资产状况的记载，它直接关系到投资人、第三人和社会公共利益，故现代各国一般都要求其制作。非依法制作的账簿，不具相应效力。
（3）商事账簿反映商事主体的营业状况。商事账簿的记载事项是直接反映商事主体的资产和经营状况的。各国商法均要求商事主体须设置商事账簿，记载其营业上的财产及其损益状态。非反映商事主体资产和经营状况的记载事项，如股东名册等，不是商事账簿。
二、商事账簿制度的演变及功能
（一）商事账簿制度的演变
商事账簿是人们对其经济活动的一种记载。有证据表明，人类在文明早期就开始对经济事件保存记录。公元前3000年，美索不达米亚人用土坯记录税务单据。埃及也曾用粮票记账。但它们都属于文书性质，而并不作为收入方面的管理手段。真正的簿记首先出现于中世纪的意大利。14世纪初，商人把他们的商业活动账目记在账簿上，而且一旦需要在法律上确定一笔金额时，这些分类账就可以作为依据。
簿记是在联合贸易的基础上成长起来的。在某种意义上，家庭是支持持续不断的贸易活动的最古老单位，无论是在古代的中国，还是古巴比伦和印度，家庭都是最早的联合进行经营活动的单位，但由于这种联合经营或贸易组合仅属家庭内部事务，记账显然是没有必要的。但到了中世纪的欧洲，与家庭外的成员联合经营或贸易组合成为必要与常态。因为，中世纪欧洲海上贸易盛行，而这种贸易不仅要求巨额资金，而且风险极大。与不同的特别是有钱人的联合就是不可缺少的了。在整个中世纪，因为风险的缘故，几乎没有一艘船出海仅是为了一个人，它总是为若干股东共同建造的，也就是说，合伙所有制占支配地位。随之，康孟达（Commenda）组织形式开始出现。该种组织形式的实质是：在同一个组织中有两种形式的合伙人，一种留在本国港口，另一种则携同货物出海。货物在海外出售后，以所得价款购买其他货物，于运回本港后估价出售，所得利润双方予以分配。如果留在国内的合伙人提供了全部资本，就分取1/4；如果资本是由双方共同提供的，则各分取一半。为进行利益分配，就须算账，甚至仅在家庭成员之间时，也必须如此。因而，当时会计簿记因其和家庭外的商人业务上的联系而渗透到家庭范围里。
所以，商事账簿制度是商事实践活动的产物，是商业经济发展到联合组织进行经营的必然结果。商人为了自己的利益，都会主动地记录相应经营状况。簿记既是与商人名誉相关的事情，又是他的法律义务。它使得13世纪以来的流动商贩变为现代的远距离商人。后来随着行会的兴起和商业联盟的扩展，商事管理日趋成熟和规范，商事账簿也随之完善和制度化。随着商事活动的日趋复杂，商人之间的联系日渐密切，客观上要求商人编制商事账簿，借以维护自身利益和社会公共利益，确保商事交易的安全与有序。为了适应这一客观要求，各国立法逐渐确认和建立了商事账簿制度，对商事账簿的内容和编制规则予以规范化，使之由商事习惯走向了法制化轨道。1673年，法国颁布了《商事敕令》，它是欧洲最早的成文商事立法，其中就包括关于商事账簿制度的规定。1807年，法国正式颁布商法典，专门规定了商事账簿。以后，其他国家和地区相继通过立法规定了商事账簿制度。
从整体上看，这时各国的商法对于商事账簿制度的规定着眼于商事主体本身的发展需要，因而其内容主要是要求依法制作并保管相关商事账簿。
随着账簿制度重要性的突出，其功能开始多样化。进入19世纪后期，人们发现，通过账簿也可以为管理者提供决策支持，从而产生了管理会计。19世纪末20世纪初，围绕完善“工厂制度”，开始着重核算与控制，于是产生了成本会计。同时，在这个过程中，为更好地控制企业与保障投资者利益，出现了审计会计。特别是股份公司的出现，使得审计更为重要。当然，不可避免地，为税收及相应费用的征收的需要，加强账簿制度的法治建设也成为必然。在这种情况下，传统上对商事账簿制度的商法规范已经显得不能适应社会发展需要。1921年，美国颁布了《预算与会计法案》，它试图通过单行会计法解决因商事账簿产生的相关会计问题。但它也并未能够具体而有针对性地解决企业财务问题。1929年到30年代的经济大危机，使美国政府认识到需要对商事主体会计进行明确法定指导，在1933年和1934年颁布的《证券法》和《证券交易法》规定了相应的会计准则以指导企业的会计行为。同时，美国会计师协会会计程序委员会于1939~1959年间发布了51项关于会计原则的研究报告。从此，现代会计制度逐步确立。
特别是20世纪50年代以后，经济的全球化使得世界各国关于会计的准则逐步统一化，出现了一系列的国际会计准则。联合国还专门设立了国际会计特设组织，用以协调各国之间的会计标准，从而使得会计制度日趋国际化。
可以看出，进入20世纪以后，传统的商事账簿制度已经开始逐步非商法化，而进入一个广义上的以会计法为中心的法律制度化时代。商事账簿已经不仅是关系投资者与企业之间关系的问题，还是关系企业与第三人和政府的问题。随之，包括商事主体的财务、管理、审计等内容的现代会计制度代替了传统的主要以商事主体的财务制度为内容的商事账簿制度。而且，现代会计制度不仅是关于商事主体的会计规定，也是政府及非商事主体的会计要求。会计制度与会计学逐步成为现代社会的重要经济制度与管理学科。
但是，尽管如此，商事账簿制度仍是商法重要的制度，它是关于商事主体经营和财产状况的一种记录，是对商事主体真实性的反映。基于财务制度产生的管理会计和审计仍然是对商事主体经营和财产状况的厘清，因而，它们也成为现代商事账簿制度的重要组成部分。
至于政府会计制度和非商事主体的会计制度，它们是现代会计制度的组成部分，但不属于商事账簿制度。
（二）商事账簿制度的功能
商事账簿制度演变表明，现代商事账簿制度的功能是多样的，主要表现在以下几方面：
（1）表明商事主体的经营和财产状况，反映商事主体的真实性。这是商事账簿制度的基本功能。以复式记账法为主要方法的商事账簿制度从其产生那一天起，就担负着确认和保证商事主体真实性的功能。商事主体的真实性意味着商事主体本身经营和财产状况的真实。通过这种真实，使商事主体自身与投资人区别开来并使其具有相应的对外信用力，并因而导致了商事主体（特别是合伙与公司制企业）人格的产生及独立。
（2）保护投资人和第三人的利益，彰显商事主体的信誉。复式记账法的产生，使得商事账簿制度成为商事主体的投资人清楚地了解和掌握企业的运营及财产状况的手段，因而有利于其监督和管理企业以维护自己的投资利益。在共同投资初始，投资者是将其股票份额视为所有权凭证的，但随着投资模式的聚集，一般的投资者事实上并不能享有所谓股份的所有权能的。特别是那些中小股东，他们对于企业和没有投资的人几乎没有什么区别。通过商事账簿，他们可以获得企业有关经营信息，从而决定其投资并保护其利益。对于第三人特别是债权人而言，通过商事账簿可以了解和掌握企业的经营状况，从而决定是否与某个企业进行交易。因此，商事账簿制度在一定意义上彰显着企业的投资信誉。
（3）有利于政府的税收和宏观调控。商事主体的经营活动，不仅关系企业本身利益和第三人利益，还关系到政府的税收和宏观管理。通过商事账簿，政府有关经济管理部门可以进行有关数据统计，作为政府有关决策和宏观调控的重要依据。作为税收机关，商事账簿是其征税的依据，因为无论是利润还是营业额，其确定依据均是商事账簿。
（4）可以证明商事主体合法经营。商事主体如何经营，常常体现在商事账簿相关记载上。因而，在事涉商事主体的有关诉讼中，商事账簿可以成为证据证明自己的合法性和正当性。反过来，对于股东和债权人及政府有关部门特别是税务部门来说，其维护自己的合法权益的重要根据也是商事账簿。通过商事账簿的证据力来证明自己的合法权益。所以，商事账簿制度具有诉讼证据功能。如《法国商法典》第17条规定：依法编制的账目可以被法院接受作为商人之间商业行为的证据。账目未依法进行编制的，其编制人不得为自己利益作为证据予以引用。《德国商法典》第258条规定：在诉讼进行中，法院可以依申请或依职权命令提供当事人一方的商事账簿。《日本商法典》第35条规定：法院可以依申请或依职权，命令诉讼当事人提供商事账簿的全部或一部。
在商事账簿制度的以上功能中，第一个是其基本功能，其他都是基于该功能产生出来的。从这个意义上说，尽管现代会计制度的内容和功能已经远远超出了传统商事账簿制度，但现代会计制度仍然是以如何体现商事主体的经营和财产状况，并反映其真实性为基本内容的，其他相关制度如管理会计制度、审计制度等都必须以此为根本。离开了这一点，产生的只能是相应的数字，而非企业的经营和财产的真实情况。
三、商事账簿的设置原则与立法模式
（一）商事账簿的设置原则
商事账簿不仅涉及投资人之间、投资人与企业之间，还涉及第三人和社会公共利益。因此，现代各国对于商事账簿的设置，普遍采取强制原则，即要求商事主体须依法设置账簿。
当然，由于各国经济、政治和文化发展背景不同，它们对于如何要求强制设置商事账簿的做法是不同的。
如法国、德国等通过其商法典不仅明确要求商事主体必须设置账簿，且对商事账簿的内容和记账方法都作出了明确规定，并由国家主管机关进行监督。大陆法系国家和地区普遍采取这种做法。美国则通过其散布于不同法律和法规及会计准则中的规定来强制企业设置商事账簿，并对商事账簿的内容和记账方法提出要求。日本则既通过其商法典要求商事主体设置商事账簿，也通过相应会计法律、法规及会计准则加以规范。
相对而言，美国的做法比较松散，商事主体设置商事账簿的自由度要大一些，且其监督以民间为主导，但这并非说其不要求商事主体设置商事账簿。美国的这种做法有其优势，如有利于企业创新，但这种松散的做法也导致了许多问题，如创新过度而无法监管。因此，从世界发展的趋势上看，法国和德国的做法更符合社会发展要求。美国于本世纪初发生的一系列上市公司财务欺诈案后，在公司设置商事账簿问题上日趋严格。“次贷危机”引起的金融危机可能会使其关于企业会计制度更加严格。
不过，并非所有的商人都须建立商事账簿，如德国、日本规定，小规模企业不需要设立商事账簿，拟制商人也不需设立账簿。
但在我国，法律要求所有的商事主体都必须制作商事账簿，并对商事账簿的记载内容和方法有严格要求，即使个体工商户也必须依法设置商事账簿，1997年6月国家税务总局为此专门发布了《个体工商户建账管理暂行办法》。同年，财政部和国家税务总局还共同发布了《个体工商户会计制度规定》。1999年修订的《会计法》第2条、第3条规定，国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织必须依法办理会计事务，设置会计账簿，并保证真实、完整。而且该法规定，我国实行统一的会计制度，即由******财政部门统一制定关于会计核算、会计监督、会计机构和会计人员及会计工作管理的制度，单位的会计凭证、会计账簿、会计报告及其他会计资料必须符合国家统一的会计制度。
（二）商事账簿的立法模式
受不同国家和地区经济、文化发展的影响，商事账簿立法模式在不同国家和地区差异较大，主要有综合立法型和单独立法型。
1.综合立法型即将商业会计法与其他有关法律相混合的立法模式。
（1）商法模式，即将商事账簿法律制度规定在商法典中。这主要在采取民商分立型的国家和地区，法国1673年的《商事敕令》及后来法国、德国和日本的商法典均采这种方式，均专章规定商事账簿制度。
（2）民法模式，即将商事账簿法律制度规定在民法典中。这主要在采取民商合一的国家和地区，如荷兰、瑞士和意大利等在其民法典中专门规定了相应的会计制度。
（3）商法单行法模式，即将商事账簿制度规定在某个商事单行法中，如公司法、证券法或破产法中，如英国于1825年最早将会计规定在破产法中，后来在1862年颁布公司法时又对会计制度作了规定；美国则在1933年的《证券法》和1934年的《证券交易法》中对会计制度作了要求，其破产法中也有有关会计制度规定。现行大多数国家公司法均有相关公司会计制度规定。
2.单独立法型即将商业会计法或会计法单独进行立法的模式。
这又有不同的做法。一是将整个会计法律制度单独立法，如我国目前的《会计法》模式。这种模式不分商事账簿和非商事账簿法律制度，而一律规定在同一单独的会计法中。二是将商业会计法律制度单独立法，而不包括政府和非商事主体的账簿制度，如目前我国台湾地区的“商业会计法”。三是在其他有关商事账簿法律制度之外，还制定专门的会计法，如日本除了在商法典中规定商事账簿制度外，还专门颁布了会计法。
由于商事账簿制度具有政策性、技术性、实务性，各个国家和地区除了通过综合立法或单独立法外，它们还通过相应会计职业团体制定相应的会计准则，以指导商事账簿的制作，从而实现会计工作的自治。自20世纪末以来，许多发达国家和地区都成立了会计准则委员会，如英国1970年成立了会计标准筹划委员会，美国1973年成立了财务会计准则委员会，日本1948年成立了企业会计评议会等。我国财政部设有会计准则委员会，并于1992年制定了《企业会计准则》，1997年起陆续公布了一系列具体会计准则。2006年，财政部又颁发了新的《企业会计准则》。
四、商事账簿的种类
（一）商事账簿的种类概述
对于商事账簿的种类，各国规定并不一样。
日本商法中的商事账簿包括会计账簿、资产负债表和损益表三种。其中，会计账簿是记录商人在营业上所发生的持续的、有组织的交易往来的账簿；资产负债表是反映商人在某一特定日期实有资产的存在状态以及为了取得资产而调度资金即负债和资本状况的商事账簿；损益表是反映商人在一定时期内的各种收入、费用及作为相应经营成果的盈亏状况的商事账簿。
法国商法中的商事账簿包括日记账簿和资产负债表。
（二）我国法律规定的商事账簿的种类
在我国，一般将商事账簿分为会计凭证、会计账簿和财务会计报告三种。
1.会计凭证会计凭证是具有一定格式、用以记录商事主体日常经营业务发生和完成情况的书面证明。按其填制的程序和用途可以分为原始凭证和记账凭证。其中，原始凭证是在经济业务发生时业务经办人员直接取得或填制的、载明经济业务的执行或完成情况的书面证明；它又分自制原始凭证和外来原始凭证。记账凭证是由会计部门根据原始凭证或原始凭证汇总表编制的，是确定会计分录、用来登记账簿的直接依据。
根据法律规定，商事主体在经营活动中进行的货币收付、款项结算、货物进出、财产增减等都必须由经办人员取得或填制会计凭证，并以此作为结算的依据。会计机构、会计人员必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核，对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受，并向单位负责人报告；对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回，并要求按照国家统一的会计制度的规定进行更正和补充。同时，原始凭证所记载的各项内容不得涂改，有错误的必须重新开具。记账凭证则应该根据经过审核的原始凭证及有关资料编制。
2.会计账簿会计账簿是由具有一定格式、相互联系的账页所组成，用来序时、分类地全面记录商事主体经营业务事项的会计簿籍。商事主体通过设置和登记账簿，可以把分散在会计凭证上的大量核算资料，加以集中和归类整理，生成有用的会计信息，从而为编制会计报表提供主要依据。会计账簿有很多种类，如可以分为序时账簿、分类账簿和备查账簿等。而序时账簿又可以分为普通日记账和特种日记账。
根据法律规定，商事主体发生的各项经济业务应当在依法设置的会计账簿上统一登记和核算，不得违反会计法和国家统一的会计制度规定而私设会计账簿登记和核算。同时，商事主体应当定期将会计账簿记录和实物、款项及有关资料相互核对，保证会计账簿记录与实物及款项的实有数额相符、会计账簿记录与会计凭证的有关内容相符、会计账簿之间相对应的记录相符、会计账簿记录与会计报表的有关内容相符。
3.财务会计报告财务会计报告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。它包括会计报表及其附注和其他应当在财务会计报告中披露的相关信息与资料。会计报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表。
资产负债表是反映企业某一特定日期（如某一年度12月31日或6月30日）财务状况的会计报表，是静态会计报表。它是根据资产、负债和所有者权益（或股东权益）之间的相互关系，按照一定的分类标准和一定的顺序，把企业一定日期的资产、负债和所有者权益各项目予以适当排列，并对日常工作中形成的大量数据进行整理后编制而成的。它表明企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现有义务和所有者对净资产的要求权。资产负债表的基本结构是：资产=负债 所有者权益。不论公司处于怎样的状态，这个会计平衡式永远是恒等的。左边反映的是公司所拥有的资源；右边反映的是公司的不同权利人对这些资源的要求。债权人可以对公司的全部资源有要求权，公司以全部资产对不同债权人承担偿付责任，偿付完全部的负债之后，余下的才是所有者权益，即公司的资产净额。我们利用资产负债表的资料，可以看出公司资产的分布状态、负债和所有者权益的构成情况，据以评价公司资金营运、财务结构是否正常、合理；分析公司的流动性或变现能力，以及长短期债务数量及偿债能力，评价公司承担风险的能力；利用该表提供的资料还有助于计算公司的获利能力，评价公司的经营绩效。
利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表。现金流量表是指反映企业在一定会计期间的现金和现金等价物流入和流出的会计报表。附注是指对在会计报表中列示项目所作的进一步说明，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。
按照规定，财务会计报告应当根据经过审核的会计账簿记录和有关资料编制，并符合会计法和有关国家统一会计制度关于财务会计报告的编制要求、提供对象和提供期限的规定。向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告，其编制依据必须一致。财务会计报告应当由商事主体负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人签名并盖章，如设置有总会计师，还要由总会计师签名并盖章。商事主体的负责人必须保证财务会计报告的真实和完整。
财务会计报告的作用在于系统而又有重点地、简明扼要地反映商事主体的财务状况和经营成果的，所以，它具有整体性，对于相关利益者意义重大。
商事账簿的制作
一、商事账簿制作的基本制度
（一）商事账簿制作的主体
在许多国家和地区，并非所有商事主体均需依法制作商事账簿。在日本，小商人不需要制作商事账簿。在德国，拟制商人不需要制作，小营业者也只有在依商法典规定登记于商事登记簿后才需要制作。我国台湾地区“商业会计法”则规定“小规模之合伙或独资商业，得不适用本法规定”。
根据我国《会计法》第2条规定，国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织必须依照本法办理会计事务。也就是说，在我国，原则上所有的商事主体均需依法制作商事账簿。
（二）商事账簿制作的前提
制作商事账簿的目的是为了明确商事主体经营和财产状况。因此，它要求商事主体须持续经营，即在一定的时间段不停止地经营。只有在持续经营的前提下，相应经营和财产状况的记载才有相应意义，相关利益者的利益才能够显示出来。商事主体也因此才需要按照法定的要求予以记载。
（三）商事账簿制作的货币计量
商事账簿是以货币为单位对商事主体的经营和财产状况予以计量的。如果相应活动无法通过货币量化，则商事账簿的制作也是不可能的。因此，一般情况下，各国对商事账簿的记载均要求以一定货币为单位。我国《会计法》第12条规定，会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。
（四）会计期间
商事主体在持续经营的情况下，其经济活动是循环往复、周而复始的。为了及时提供决策和管理所需要的信息，在商事账簿制度中，人为地在时间上把连续不断的商事经营活动及其结果用起止日期加以划分，形成会计期间。
对此，大多数国家和地区采取历年制，即从1月1日起到12月31日止。也有国家和地区采用营业年制的，如加拿大、日本采取4月制，即从4月1日至次年3月31日；美国采取10月制，即从10月1日起到次年6月30日。我国《企业会计准则》规定，会计期间分年度和中期。其中会计年度期间一般应从公历1月1日开始，12月31日结束，又称会计年度、财务年度基准日、会计年度基准日。
（五）权责发生制
它是指以权利和责任的发生来决定商事主体收入和费用归属期的一项原则，即凡是应属本期的收入和费用，不论其款项是否收到或付出，都作为本期的收入和费用处理；反之，凡不属于本期的收入和费用，即使款项在本期收到或付出，也不应作为本期的收入和费用处理。
在商事主体的经济活动中，经济业务的发生和货币的收支不是完全一致的，即存在着现金流动与经济活动的分离。由此而产生两个确认和记录会计要素的标准：一个标准是根据货币收支是否来作为收入与费用确认和记录的依据，称为收付实现制；另一个标准是以产生收款权利和付款责任作为记录收入或费用的依据，称为权责发生制。比较而言，权责发生制能更加准确地反映特定会计期间实际的财务状况和经营业绩。
我国《企业会计准则》第9条规定：“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。”
（六）借贷记账法
借贷记账法为复式记账法的一种。复式记账法是指商事主体在经济业务发生时，对每一笔经济业务都要以相等的金额在两个或两个以上有关账户中作相互联系的登记。如商事主体收到某股东交来的股款10万元，存入银行。这笔业务就要记入借方：银行存款10万元；贷方：实收资本10万元。这样就可以清楚地反映资本运动的来龙去脉。
借贷记账法就是以“借”、“贷”为记账符号，记录经济业务的复式记账法。它是以“资产=负债 所有者权益”为理论依据，以“借”和“贷”为记账符号，以“有借必有贷，借贷必相等”为记账规则的一种复式记账法。借贷记账法是目前世界上通用的一种复式记账法。我国《企业会计准则》第11条明确规定：“企业应当采用借贷记账法记账。”
借贷记账法起源于13~14世纪的意大利。其中“借”、“贷”两字，一开始是以其本来含义记账的，反映的是“债权”和“债务”的关系。随着商品经济的发展，借贷记账法也在不断发展和完善，“借”、“贷”两字逐渐失去其本来含义，变成了纯粹的记账符号。
在商事账簿上记账时，借方在账簿的左侧，贷方在账簿的右侧。这时，“借方=贷方”，也就是说，在任何交易中，都必须同时登记到账簿的左右两侧，其原则如下：①资产增加时，记入左侧；资产减少时，记入右侧。②负债增加时，记入右侧；负债减少时，记入左侧。
二、商事账簿制作的形式性、程序性和技术性
（一）商事账簿制作的形式性
商事账簿制作的形式性是指商事主体记载商事账簿的人员或机构、内容有严格的形式要求。
（1）进行商事簿记的机构和个人必须取得相应资格。在我国必须是取得会计资格的机构和人员。我国《会计法》第5条规定：“会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算，实行会计监督。”商事簿记者的资格限定保证了商事账簿记载的专业化。
（2）商事账簿记载的内容必须按照国家统一的簿记形式进行。我国《会计法》第8条第1款规定：“国家实行统一的会计制度。国家统一的会计制度由******财政部门根据本法制定并公布。”该法有关商事账簿的记载规定以及财政部门公布的统一的企业财务通则和准则都体现了内容记载的形式化要求。如《会计法》第15条规定：“会计账簿登记，必须以经过审核的会计凭证为依据，并符合有关法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定。会计账簿包括总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿。”“会计账簿应当按照连续编号的页码顺序登记。会计账簿记录发生错误或者隔页、缺号、跳行的，应当按照国家统一的会计制度规定的方法更正，并由会计人员和会计机构负责人（会计主管人员）在更正处盖章。”“使用电子计算机进行会计核算的，其会计账簿的登记、更正，应当符合国家统一的会计制度的规定。”记载内容的形式化要求保证了商事簿记的统一、易查、易懂。
（3）商事账簿种类的法定化。如前所述，这里不再重复叙述。
（二）商事账簿制作的程序性
商事簿记制作的程序性是指进行商事簿记制作有严格的程序要求。
商事簿记的内容应该是真实、准确、完整的。为保证这一点，商事簿记的形式化和程序化就是必不可少的。各个国家有关法律、法规都对商事簿记规定了严格的程序要求。在很大程度上，有关国家的会计法和审计法的有关规定，都是关于商事簿记的程序规定。商事簿记的程序性的意义在于，它为判断商事簿记的合理与合法提供了一个基本的标准。
（三）商事账簿制作的技术性
商事簿记制作的技术性是指商事簿记制作具有很强的技术性要求，其技术的处理恰当与否直接关系到对商事主体经营状况的判断。
商事簿记制作一般要求必须由专业的会计机构和会计人员进行，其有关概念和记载技术性强。各国有关企业财务通则和会计准则的内容基本上都是关于会计事务的技术性要求。从法律角度来看，这些技术性规定保证了商事簿记的科学性和一致性，从而有利于保证其记载的真实性和客观性。
商事簿记制作的形式性、程序性和技术性法律意义重大，它规范着商事簿记的合理、合法和有效。
三、商事账簿核算的一般原则
商事账簿是对商事主体经营和财产状况的核算。在商事账簿的核算中，须遵守相应的原则。根据我国2006年《企业会计准则》，我国商事账簿核算的一般原则包括8项。
（一）真实性原则
也被称为客观性原则，指会计核算必须以实际发生的经济业务及证明经济业务发生的合法凭证为依据，如实反映财务状况和经营成果，做到内容真实、数据准确、资料可靠。真实性是对会计核算工作的基本要求。它包括下面三层含义：一是会计核算应当真实反映企业的财务状况和经营成果，保证会计信息的真实性；二是会计核算应当准确反映企业的财务情况，保证会计信息的准确性；三是会计核算应当具有可检验性，使会计信息具有可验证性的特征。
（二）可比性原则
可比性原则包括横向可比和纵向可比。纵向可比是指同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。确需变更的，应当在附注中说明。横向可比是指不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比。
可比性原则的目的在于扩大会计信息的有用性和决策相关性，使会计主体在相互比较中寻找并解释他们之间的相似和投资决策，管理者据此进行经营决策。如企业确定固定资产的折旧方法为平均年限法、存货的期末计价方法为加权平均法核算等，一经确定，不得随意变更。同时，它也有利于国家财政机关和其他经济管理部门以及企业的所有者、债权人对企业财务状况、经营业绩与其历史或与其他企业进行比较，以达到对企业经营者的能力、企业的发展走向进行中肯的评价。
（三）相关性原则
相关性，也称有用性，是指会计提供的资料必须与使用者的决策需要相关联《企业会计准则》第13条规定：“企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。”
（四）及时性原则
及时性原则是指会计核算工作要讲求时效，要求会计处理及时进行，以便会计信息可及时利用。
（五）明晰性原则
明晰性原则是指会计记录和会计信息必须清晰、简明，便于理解和使用。
（六）谨慎性原则
谨慎性原则要求会计人员对某些经济业务或会计事项存在不同会计处理方法和程序可供选择时，在不影响合理选择的前提下，以尽可能选用一种不虚增利润和夸大所有者权益的会计处理方法和程序进行会计处理，要求合理核算可能发生的损失和费用。谨慎性原则又称稳健性原则，或称保守主义。
谨慎性原则能帮助企业合理估计存在的风险，在一定程度上降低管理者对企业通常过于乐观的态度所可能导致的危险，有利于保护投资者和债权人的利益，提高企业的市场竞争力。
（七）重要性原则
重要性原则是指在会计核算过程中对经济业务或会计事项应区别其重要程度，采用不同的会计处理方法和程序。
（八）实质重于形式原则
它是指企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。
在具体会计实务中，交易或事项的实质，往往存在着与其法律形式明显不一致的情形。例如，企业将某项固定资产出售给其他单位，出售方已经收到了价款，并且已经办理了有关资产划转手续；同时，交易双方又签订了补充协议，规定出售方待日后某个时间内必须将其出售的该项固定资产以原出售价格购回。在这项交易中，如果仅仅从固定资产出售这个事项看，似乎资产所有权上的风险和报酬已经转移给购买方，出售方可以确认出售固定资产的收益，但是，由于补充协议又规定了出售方在未来某个时间内必须购回所出售的固定资产，即该项固定资产的风险和报酬并未真正转移给购买方，因此，从交易的整体上看实质是一项融资行为，而不是一项销售行为。
四、资产、负债和所有者权益
（一）资产、负债和所有者权益概述
商事账簿是反映商事主体经营和财产状况的记载。作为商事主体经营和财产状况，一般都包括资产状况、负债情况和所有者的权益。它们能够准确地反映商事主体的实际情况。因此，在商事账簿制作中，必须有这几方面的内容。在会计学上，资产、负债和所有者权益等被称为会计要素，即会计核算中不可缺少的对象。
（二）资产
资产是商事主体过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
其中，商事主体过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或者其他交易或事项。预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。由企业拥有或者控制，是指企业享有某项资源的所有权，或者虽然不享有某项资源的所有权，但该资源能被企业所控制。预期会给企业带来经济利益，是指直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。
企业所拥有的资产包括各种财产、债权和其他权利。按其性质和特点通常划分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和其他资产。流动资产包括现金及各种存款、短期投资、应收及预付款项、存货等。长期投资包括股票投资、长期债券投资和其他投资。固定资产包括房屋及建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等。无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、商誉等。其他资产包括长期待摊费用、临时设施、银行冻结存款等。
（三）负债
负债是指商事主体过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。
根据我国《企业会计准则》的规定，符合负债定义和负债确认条件的项目，应当列入资产负债表；符合负债定义但不符合负债确认条件的项目，不应当列入资产负债表。
企业的负债按其性质和特点，通常分为流动负债和长期负债。流动负债是指在一年或者超过一年的一个营业周期内偿还的债务，包括短期借款、应付票据、应付账款、预收货款、应付工资、应交税金、应付利润、其他应付款、预提费用等。长期负债指偿还期在一年或者超过一年的一个营业周期以上的债务，包括长期借款、应付债券、长期应付款。
（四）所有者权益
所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，又称股东权益。
所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。其中，直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。
企业所有者权益按其性质和特点一般分为实收资本（股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润等。实收资本是指投资者实际投入企业经营活动的各种资产的价值。资本公积是指本属于资本性质，但不能记入“实收资本”项目的那部分资本来源，包括股本溢价、法定财产重估增值等。盈余公积是指从税后利润中按一定比例提取的公积金。未分配利润是指企业留于以后年度分配的利润或待分配利润。
商事账簿的保管、监督和法律责任
一、商事账簿的保管
商事账簿对于确定商事主体经营活动，保护投资人、第三人及社会公共利益意义重大，各国商法一般都要求商事主体必须保管商事账簿。
对此，《法国商法典》第16条规定，会计文件及凭据保存10年。《日本商法典》第36条规定，商人应将其商业账簿及有关营业的重要文件保存10年。
我国《会计法》第23条规定：“各单位对会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料应当建立档案，妥善保管。会计档案的保管期限和销毁办法，由******财政部门会同有关部门制定。”具体来说，我国《会计档案管理办法》规定，原始凭证、记账凭证、汇总凭证等为15年，季度财务报告为3年，年度财务报告（决算）则要求永久保存等。
二、商事账簿的监督
商事账簿和通过记录而自我管理有关，而且服务于债权人保护和公共利益。因此，对商事账簿进行相应的监督成为法律的重要任务。一般情况下，各国关于商事账簿的监督问题不规定在商法中，而主要规定于带有行政管理性的会计法里。
我国《会计法》专章规定了会计监督。根据规定，我国有关会计监督的主要内容包括以下几个方面：
1.单位内部监督管理各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。单位内部会计监督制度应当符合下列要求：①记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约；②重大对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确；③财产清查的范围、期限和组织程序应当明确；④对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确。
单位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责，不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项。会计机构、会计人员对违反本法和国家统一的会计制度规定的会计事项，有权拒绝办理或者按照职权予以纠正。
会计机构、会计人员发现会计账簿记录与实物、款项及有关资料不相符的，按照国家统一的会计制度的规定有权自行处理的，应当及时处理；无权处理的，应当立即向单位负责人报告，请求查明原因，作出处理。
2.社会监督任何单位和个人对违反本法和国家统一的会计制度规定的行为，有权检举。收到检举的部门有权处理的，应当依法按照职责分工及时处理；无权处理的，应当及时移送有权处理的部门处理。收到检举的部门、负责处理的部门应当为检举人保密，不得将检举人姓名和检举材料转给被检举单位和被检举人个人。
有关法律、行政法规规定，须经注册会计师进行审计的单位，应当向受委托的会计师事务所如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况。任何单位或者个人不得以任何方式要求或者示意注册会计师及其所在的会计师事务所出具不实或者不当的审计报告。
3.国家监督我国财政部门对各单位的下列情况实施监督：①是否依法设置会计账簿；②会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料是否真实、完整；③会计核算是否符合本法和国家统一的会计制度的规定；④从事会计工作的人员是否具备从业资格。在对有关会计凭证、会计账簿等事项实施监督，发现重大违法嫌疑时，******财政部门及其派出机构可以向与被监督单位有经济业务往来的单位和被监督单位开立账户的金融机构查询有关情况，有关单位和金融机构应当给予支持。
财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责，对有关单位的会计资料实施监督检查。这些监督检查部门对有关单位的会计资料依法实施监督检查后，应当出具检查结论。有关监督检查部门已经作出的检查结论能够满足其他监督检查部门履行本部门职责需要的，其他监督检查部门应当加以利用，避免重复查账。
依法对有关单位的会计资料实施监督检查的部门及其工作人员对在监督检查中知悉的国家秘密和商业秘密负有保密义务。
各单位必须依照有关法律、行政法规的规定，接受有关监督检查部门依法实施的监督检查，如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况，不得拒绝、隐匿、谎报。
三、法律责任
我国关于商事账簿的法律责任的规定散见于会计法、公司法、证券法、刑法及相应法规中。
（一）违反会计制度的法律责任
根据我国《会计法》的规定，违反会计制度规定的行为，如不依法设置会计账簿，私设会计账簿，未按照规定填制、取得原始凭证或者填制、取得的原始凭证不符合规定，以未经审核的会计凭证为依据登记会计账簿或者登记会计账簿不符合规定等，都应当承担相应的法律责任。
（1）责令限期改正。即违法单位或者个人应当按照县级以上人民政府财政部门责令限期改正决定的要求，停止违法行为，纠正错误。比如，私设会计账簿的单位，应当取消私设的账簿，并根据实际发生的经济业务将在私设的会计账簿上登记的事项转移到依法设置的会计账簿上，统一进行登记、核算。又如，任用会计人员不符合规定的单位，应当将不具备任职资格的会计人员予以解聘或者转任其他职务，并任用具备规定资格条件的人员从事会计工作。
（2）罚款。即县级以上人民政府财政部门根据上述所列行为的性质、情节及危害程度，在责令限期改正的同时，可以对单位并处3千元以上5万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处2千元以上2万元以下的罚款。
（3）给予行政处分。即对上述行为的直接负责的主管人员和其他直接责任人员中的国家工作人员，视情节轻重，由其所在单位或者其上级单位或者行政监察部门给予警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等行政处分。
（4）吊销会计从业资格证书。即对有上述行为之一的会计人员情节严重的，由县级以上人民政府财政部门吊销其会计从业资格证书。
（5）依法追究刑事责任。我国刑法并没有对上述所列行为单独明确规定为犯罪，但是行为人为偷逃税款、骗取出口退税、贪污、挪用公款等目的而从事了上述行为，造成了严重后果，按照刑法的有关规定构成犯罪的，应当依照刑法的规定分别定罪、量刑。
（6）有关法律对违反会计制度规定行为的处罚另有规定的，应当根据特别法优于普通法的原则，在对前述违法行为进行处罚时，按照该法律的规定办理。
（二）伪造、变造或编制虚假会计资料的法律责任
伪造、变造或者编制虚假会计资料，主要是指伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告的违法行为。伪造会计凭证表现为以虚假的经济业务或者资金往来为前提，编造虚假会计凭证的行为；变造会计凭证表现为采取涂改、挖补以及其他方法改变会计凭证真实内容的行为。根据《会计法》的规定，伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告等违法行为，应当承担下列刑事和行政责任：
（1）刑事责任。我国《刑法》未将伪造、变造会计凭证、会计账簿或者编制虚假财务会计报告的行为作为单独犯罪加以规定，而只是在其已经造成严重后果后，作为犯罪情节、手段，分别以偷税罪、公司提供虚假会计报告罪、中介组织人员提供虚假证明文件罪及其他犯罪追究刑事责任。
此外，如果行为人为虚报注册资本、虚假出资、抽逃出资、贪污、挪用公款、侵占企业财产、私分国有资产、私分罚没财物而实施伪造、变造会计凭证和会计账簿、编制虚假财务会计报告的行为，应当按照刑法的有关规定分别定罪、处罚。
（2）行政责任。对伪造、变造会计凭证、会计账簿或者编制虚假财务会计报告的行为，情节较轻，社会危害不大，根据刑法的有关规定尚不构成犯罪的，按照《会计法》的规定应当承担相应行政责任，如通报、罚款、行政处分、吊销会计从业资格证书等。对罚款的行政处罚，由县级以上人民政府财政部门对违法行为视情节轻重，可以对单位并处5千元以上10万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员处3千元以上5万元以下的罚款。
（三）隐匿或故意销毁依法应当保存的会计资料的法律责任
所谓隐匿，是指故意转移、隐藏应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告的行为。所谓销毁，是指故意将依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告予以毁灭的行为。
根据1999年12月25日第九届全国人大常委会第十三次会议通过的《刑法修正案》的规定，隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，情节严重的，应当承担刑事责任，即处5年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处2万元以上20万元以下的罚金；单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。
隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，情节较轻，社会危害不大，根据刑法的有关规定尚不构成犯罪的，应当根据《会计法》规定处以通报、罚款、行政处分、吊销会计从业资格证书等。关于罚款的行政处罚，由县级以上人民政府财政部门对违法行为视情节轻重，可以对单位并处5千元以上10万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员处3千元以上5万元以下的罚款。
（四）授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造
或者隐匿、故意销毁会计资料的法律责任所谓授意，是指暗示他人按其意思行事；所谓指使，是指通过明示方式，指示他人按其意思行事；所谓强令，是指明知其命令是违反法律的，而强迫他人执行其命令的行为。
根据《刑法》和《会计法》规定，授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，构成犯罪的，应当作为共同犯罪，根据行为人在共同犯罪中所起的作用定罪处罚。对尚不构成犯罪的，由县级以上人民政府财政部门视情节轻重，处5千元以上5万元以下的罚款；属于国家工作人员的，还应当由其所在单位或者有关单位依法给予降级、撤职、开除的行政处分。
（五）其他法律责任
如根据《刑法》和《会计法》的规定，单位负责人对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员实行打击报复，不仅要视情节轻重追究单位负责人的刑事责任和行政责任，还要求对受到打击报复的会计人员恢复其名誉和原有职务、级别。
对于财政部门及有关行政部门的工作人员在实施监督管理中滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊或者泄露国家秘密、商业秘密的，应当承担相应的刑事责任和行政责任。
1.试述商事账簿的真实性原则。
2.试析商事账簿的证据功能。
3.试析商事账簿与企业真实之间的关系。
4.商事账簿制作的规则是什么？
5.如何保证商事账簿的真实性？
