（2）2007年12月31日，确认实际利息收入时
借：持有至到期投资——应计利息200
持有至到期投资——利息调整69.04
贷：投资收益269.04
（3）2008年12月31日，确认实际利息收入时
借：持有至到期投资——应计利息200
持有至到期投资——利息调整85.18
贷：投资收益285.18
2009年、2010年可比照2008年进行账务处理。
（4）2011年12月31日，确认实际利息收入时、收到本金和名义利息时
借：持有至到期投资——应计利息200
持有至到期投资——利息调整139.06
贷：投资收益339.06
借：银行存款6000
贷：持有至到期投资——成本5000
——应计利息1000
4.持有至到期投资的减值准备
持有至到期投资以摊余成本进行后续计量的，其发生减值时，应当在将该持有至到期投资的账面价值与预计未来现金流量现值之间差额，确认为减值损失，计入当期损益。
以摊余成本计量的持有至到期投资的预计未来现金流量现值，应当按照该持有至到期投资的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除）。原实际利率是初始确认该持有至到期投资时计算确定的实际利率。
为了核算企业持有至到期投资的减值准备，企业应设置“持有至到期投资减值准备”科目。“持有至到期投资减值准备”科目的贷方登记资产负债表日，持有至到期投资发生的减值；借方登记已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，在原已计提的减值准备金额内，恢复增加的金额；其期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的持有至到期投资减值准备。
7.4 可供出售金融资产
7.4.1 可供出售金融资产概述
1.可供出售金融资产的概念
可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：①贷款和应收款项；②持有至到期投资；③以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。比如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为可供出售金融资产。
2.可供出售金融资产的确认
可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。
7.4.2 可供出售金融资产的核算
1.可供出售金融资产取得的核算
为了核算可供出售金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务，企业应当设置“可供出售金融资产”科目。“可供出售金融资产”科目核算企业持有的可供出售金融资产的公允价值。“可供出售金融资产”科目的借方登记可供出售金融资产的取得成本、支付的价款扣除已到付息期但尚未领取的债券利息后的金额高于其面值的差额（利息调整即债券溢价）、资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息低于摊余成本和实际利率计算确定的利息收入的差额（利息调整即债券折价摊销）、资产负债表日可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额（如可供出售金融资产为债券，即为其摊余成本）的差额等；贷方登记支付的价款扣除已到付息期但尚未领取的债券利息后的金额低于其面值的差额（利息调整即债券折价）、资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息高于摊余成本和实际利率计算确定的利息收入的差额（利息调整即债券溢价摊销）、资产负债表日可供出售金融资产的公允价值低于其账面余额（如可供出售金融资产为债券，即为其摊余成本）的差额等；期末借方余额，反映企业持有的可供出售金融资产的公允价值。企业应当按照可供出售金融资产的类别和品种，分别设置“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等科目进行明细核算。
企业取得可供出售的金融资产时，应按其公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产——成本”科目，按支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。
企业取得可供出售的金融资产为债券投资时，应按债券面值，借记“可供出售金融资产——成本”科目，按支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产——利息调整”科目。
例7－9 甲公司于2006年8月10日从二级市场购入股票200万股，每股市价5元，手续费2万元；初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。甲公司购入股票时应作账务处理如下。
借：可供出售金融资产——股票（成本）1002
贷：银行存款1002
例7－10 乙公司于2007年1月1日支付价款2055.51万元购入丙公司发行的3年期公司债券，该公司债券的票面总金额为2000万元，票面利率5%，实际利率为4%，利息每年末支付，本金到期支付。乙公司将该公司债券划分为可供出售金融资产。乙公司购入债券时应作账务处理如下。
借：可供出售金融资产——债券（成本）2000
——债券（利息调整）55.51
贷：银行存款2055.51
2.可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的利得或损失的核算
可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。
可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。
例7－11 承例7－9，甲公司至2006年12月31日仍持有该股票，该股票当时的市价为6元。甲公司2006年12月31日确认股票价格变动时应作账务处理如下（金额单位：万元）。
借：可供出售金融资产——股票（公允价值变动）198
贷：资本公积——其他资本公积198
例7－12 承例7－10，2007年12月31日，乙公司购入的丙公司债券的市场价格为2017.7304万元。假定不考虑交易费用和其他因素的影响，乙公司应作账务处理如下（金额单位：万元）。
2007年实际利息＝2055.51×4%＝82.2204（万元）
2007年年末摊余成本＝2055.51＋82.2204－100＝2037.7304（万元）
2007年公允价值变动＝2037.7304－2017.7304＝20（万元）
（1）2007年12月31日确认应收利息、实际债券利息收入时
借：应收利息100
贷：可供出售金融资产——债券（利息调整）100
借：可供出售金融资产——债券（利息调整）82.2204
贷：投资收益82.2204
（2）2007年12月31日确认公允价值变动时
借：资本公积——其他资本公积20
贷：可供出售金融资产——债券（公允价值变动）20
（3）2008年1月1日收到债券利息时
借：银行存款100
贷：应收利息100
3.可供出售金融资产处置的核算
出售可供出售金融资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记“可供出售金融资产”科目，按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。
例7－13 承例7－9、例7－11，2009年3月1日，甲公司将该股票售出，售价为每股8元，另支付交易费用3万元。假定不考虑其他因素，2009年3月1日，甲公司出售股票时应作账务处理如下（金额单位：万元）：
借：银行存款1597
资本公积——其他资本公积198
贷：可供出售金融资产——股票（成本）1002
——股票（公允价值变动）198
投资收益595
例7－14 20×8年6月8日，甲公司支付价款1814万元（含交易费用2万元和已宣告发放现金股利12万元），购入乙公司发行的股票300万股，占乙公司有表决权股份的1%。
甲公司将其划分为可供出售金融资产。
20×8年6月12日，甲公司收到乙公司发放的现金股利12万元。
20×8年6月30日，该股票市价为每股6.2元。
20×8年12月31日，甲公司仍持有该股票；当日，该股票市价为每股5.5元。
20×9年5月10日，乙公司宣告发放股利5000万元。
20×9年5月20日，甲公司收到乙公司发放的现金股利。
20×9年6月10日，甲公司以每股6.4元的价格将股票全部转让，支付交易费用2.5万元。
假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下（金额单位：万元）。
（1）20×8年6月8日，购入股票时
借：可供出售金融资产——股票（成本）1802
应收股利12
贷：银行存款1814
（2）20×8年6月12日，收到现金股利时
借：银行存款12
贷：应收股利12
（3）20×8年6月30日，确认股票价格变动时
借：可供出售金融资产——股票（公允价值变动）58
贷：资本公积——其他资本公积58
（4）20×8年12月31日，确认股票价格变动时
借：资本公积——其他资本公积210
贷：可供出售金融资产——股票（公允价值变动）210
（5）20×9年5月10日，确认应收现金股利时
借：应收股利50
贷：投资收益50
（6）20×9年5月20日，收到现金股利时
借：银行存款50
贷：应收股利50
（7）20×9年6月10日，出售股票时
借：银行存款1917.5
可供出售金融资产——股票（公允价值变动）152
贷：可供出售金融资产——股票1802
资本公积——其他资本公积152
投资收益115.5
4.持有至到期投资与可供出售金融资产转换
（1）企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。
（2）持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且不属于例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。
（3）因持有意图或能力发生改变，或可供出售金融资产的公允价值不再能够可靠计量（极少出现），或可供出售金融资产持有期限已超过企业会计准则所指“两个完整的会计年度”，使金融资产不再适合按照公允价值计量时，企业可以将该金融资产改按成本或摊余成本计量，该成本或摊余成本为重分类日该金融资产的公允价值或账面价值。与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当按照下列规定处理。
①该金融资产有固定到期日的，应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产的摊余成本与到期日金额之间的差额，也应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损失，应当转出计入当期损益。
②该金融资产没有固定到期日的，仍应保留在所有者权益中，在该金融资产被处置时转出，计入当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损失，应当转出计入当期损益。
7.5 长期股权投资
7.5.1 长期股权投资的概念及账户设置
长期股权投资是指通过投资取得被投资单位的股权，期限在一年以上的投资，包括股票投资和其他股权投资。
投资企业进行股权投资，目的不是单纯地为了取得被投资企业的投资收益，而是或为了达到控制被投资单位的目的，即对子公司投资；或为了对被投资单位施加重大影响，即对联营企业投资；或为了与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制，即对合营企业投资；以达到控制原材料供应、控制销售渠道和达到规模效益等目的，以分散经营风险。股权投资通常具有投资大、投资期限长、风险大以及能为企业带来较大的利益等特点。
企业对外进行长期股权投资，应根据不同情况，分别采用成本法或权益法核算。
为了总括地核算和监督企业长期股权投资的增减变动和结存情况，应设置“长期股权投资”总账科目。该科目属于资产类科目，其借方登记长期股权投资的增加额；贷方登记长期股权投资的减少额；期末余额在借方，表示企业期末长期股权投资的持有额。
